预算会计（如何评判预算会计账套初始余额的合规性）

预算会计(如何判断预算会计的账套期初余额是否合规)

政府会计制度(以下简称“新制度”)实施前，行政事业单位并未实行严格的收付实现制，但“新制度”要求预算会计科目设置必须遵循严格的收付实现制，以至于首次实施日预算会计科目设置初始余额的确认备受关注。虽然2021年是新制度实施的第三年，但当被问及预算会计设置的初始余额能否经得起政府审计部门的审计时，广大从业者仍心存疑虑。本文旨在梳理和分析建立预算会计账簿期初余额的规则。

1.预算会计科目设置追溯调整机制分析

在《关于政府会计制度——行政事业单位会计科目和报表与行政事业单位会计制度、事业单位会计制度衔接办法的规定的通知》(财政部〔2018〕3号)(以下简称《衔接办法》)中，对预算会计账簿设置中所有相关科目的期初余额设置采用严格的追溯调整规则。为便于广大从业人员理解和掌握新旧衔接的操作要领，现将行政单位和事业单位原会计科目集与新预算会计科目集的相关科目对应关系整理如下:

行政单位:原套科目中的财政拨款结转、财政拨款结余、其他资金结转项目结余、其他资金结转非项目结余，与新套科目中的财政拨款结转、财政拨款结余、非财政拨款结余、非财政拨款结余相衔接继承。

机构:原账套的财政补助结转、财政补助结余、非财政补助结转、事业经费分别与新预算会计账套的财政拨款结转、财政拨款结余、非财政拨款结转、非财政拨款结余相衔接。

需要强调的是，在第一个实施日，政府会计主体不得未经请示，将上述与原账套相关的账户余额直接结转至与新预算账套相关的账户余额，而应根据《衔接办法》的要求进行追溯调整后确定。

为保证新旧账户的顺利衔接，行政事业单位应根据《衔接办法》附件的要求，分别填报“行政单位原始账户余额附表1(附表2)”和“事业单位原始账户余额附表1(附表2)”。需要特别指出的是，上述原会计科目的余额明细不能直接根据原会计科目设置的相关明细账填写，只能按照《衔接办法》的要求重新整理后填写。上述明细表不仅是计算新预算会计科目集相关科目期初余额的直接依据，也是新旧科目衔接的原始凭证。行政事业单位财务负责人对此需要有清醒的认识，确保经得起历史的检验。

第二，建立预算会计账套期初余额中应调整项目的分类和分析。

总的来说，《衔接办法》要求行政单位进行追溯调整的力度远远小于事业单位，这与“新制度”实施前，行政单位执行收付实现制原则远高于事业单位的制度差异有直接关系。

1、分析行政单位是否应该调整。

《衔接办法》对行政单位结转的财政条线资金、结转的非财政专项资金和非财政非专项条线资金余额追溯调整的要求完全一致。简而言之，只要求追溯调整截至2018年12月31日使用财政性专线资金、非财政性专线资金、非财政性非专线资金形成的预付款项余额。

需要指出的是，在行政单位的原会计科目设置中，利用上述三种资金取得的预付款项均在其他应收款中反映，不能直接在其他应收款明细账中取得。行政单位需要将其他应收款分为预付款项和需要收回的款项以及其他两类，并在此基础上进行预付。在分别获取三类统计数据的基础上，减去原账套中2018年12月31日财政拨款结转、其他资金结转余额-项目结转、其他资金结转余额-非项目余额等账户的余额，即可分别获得新预算会计账套中财政拨款结转、非财政拨款结转、非财政拨款余额等账户的期初余额。

在新的预算会计科目设置中计算上述三个科目的期初余额时，需要减少上述三个小类的预付款项余额，因为如果上述三个小类的预付款项按照严格的收付实现制要求发生，则应计入各资金条线的相关支出科目并进行列支，而恰恰是在原科目设置中，分别列示在“其他应收款”中，导致2018年12月31日各条线的结转和余额科目余额。

2.事业单位应调整事项分析

《衔接办法》对事业单位财务条线资金划转、非财务专线资金划转、非财务非专线资金余额的追溯调整要求存在较大差异。从调整的事项范围来看，呈现出逐步扩大的趋势。

(1)财政条线资金结转账户调整项目分析。

衔接办法要求事业单位在原账套“财政补贴结转”科目余额的基础上，增加原账套财政补贴资金应支付的金额，分别冲减原账套因使用财政补贴资金而购入的“存货”余额和因使用财政补贴资金形成的“预付款”相应余额。

之所以要增加应付账款中应由财政补贴资金支付的金额，是因为应付账款发生损失时，相应计入应由财政补贴资金支付的业务支出项目，但财政补贴资金尚未实际支付。所以按照严格的收付实现制原则，自然要加上。

之所以要分别冲减利用财政补贴资金购买的存货和形成的预付款项，是因为它们要按照严格的收付实现制在“业务费用”科目中列支，也正是因为它们没有在原账套中列支，所以需要在追溯调整中冲减。

(2)非财政专项资金行结转科目调整项目分析。

与财政资金条线结转科目调整项目相比，《衔接办法》要求增加了非财政专项资金条线结转科目调整项目，具体为增加预收账款和减少应收账款两类。

增设预收账款的调整机制在于:新制度实施前，事业单位将收取的非财政专项资金挂入预收账款科目的，按照严格的收付实现制原则，收取的非财政专项资金应记入非财政补助收入科目。正是由于对非财政补贴收入科目的低估，使得非财政补贴收入科目的余额在旧科目集中结转。

应收账款抵扣的调整机制是，新制度实施前，应收账款科目在事业单位非财政专项业务条线入账的，通常应按照常规会计处理的对应关系，记入非财政补助收入科目。从严格的收付实现制来看，导致非财政补贴收入科目核算过多，进而导致非财政补贴的科目余额结转到老科目组。

(3)非财务、非专用资金额度余额科目调整项目分析。

《衔接办法》要求，与非金融类非专项资金行结转科目调整项目相比，增加了非金融类非专项资金行余额科目调整项目，具体为增加应付票据、短期借款、长期借款减应收票据、短期投资、长期股权投资、长期债券投资。

增加应付票据和减少应收票据的调整机制与增加应付账款和减少应收账款的调整机制相同，这里不再赘述。

新增短期借款和长期借款的调整机制在于:根据新制度的相关要求，事业单位取得短期借款或长期借款时，需要在预算科目设置中并行记入“债务预算收入”科目。但在新制度实施前，事业单位取得短期借款或长期借款，当期不贷记“其他收入”或“营业收入”科目。如果是基于新的制度，其结果是，旧账套中的“业务基金”账户余额偏低。因此，在计算第一个执行日设置的新预算会计科目中“非财政拨款余额”科目的期初余额时，需要添加。

减少短期投资、长期股权投资和长期债券投资的调整机制是，根据新制度的有关要求，事业单位在支付非财政非专项资金取得短期投资、长期股权投资或长期债券投资时，需要并行借记预算会计账簿中的“投资支出”科目。但在新制度实施前，事业单位取得短期投资、长期股权投资或长期债券投资的当期，尚未借记“投资支出”科目。如果从新制度严格的收付实现制来观察，会导致旧账套中“业务经费”账户的余额偏高。因此，在新的预算会计科目设置刚开始实施时，需要减少“非财政拨款结余”科目的期初余额。

综上所述，《衔接办法》要求事业单位在旧账套“业务经费”科目余额的基础上，计算新预算会计账套“非财政拨款余额”科目的期初余额。调整应付账款、应付票据、预收账款、短期借款、长期借款五个负债科目的余额，调整短期投资、其他应收款、应收账款、存货、长期股权投资、长期债券投资七个资产科目的相关明细项目，其中调整时应增加负债科目，调整时应减少资产科目。

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